作為結(jié)構(gòu)性減稅和財(cái)稅制度創(chuàng)新的重大舉措，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅(簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”)的目的是消除重復(fù)課稅，完善稅制，為經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整創(chuàng)造良好的條件，同時(shí)帶來(lái)減稅效應(yīng)。因此，以生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)為重點(diǎn)的增值稅擴(kuò)圍改革，已經(jīng)成為我國(guó)新一輪稅制改革的重要目標(biāo)。
一、“營(yíng)改增”的具體范圍及實(shí)施效果
2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，規(guī)定從2012年1月1日起，在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，這預(yù)示著“營(yíng)改增”方案開(kāi)始在我國(guó)正式實(shí)施。北京市隨后于9月1日啟動(dòng)試點(diǎn)。10月1日，江蘇、安徽兩省作為新梯隊(duì)加入試點(diǎn)陣營(yíng)。11月1日福建、廣東、廈門和深圳也如期啟動(dòng)試點(diǎn)。12月1日，天津、浙江、湖北和寧波正式啟動(dòng)2012年最后一波試點(diǎn)。自2013年8月1日起，“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到全國(guó)。
2013年8月1日前開(kāi)展“營(yíng)改增”試點(diǎn)的12個(gè)省、直轄市和計(jì)劃單列市在試點(diǎn)方案上均參照上海市的“1+6”模式。所謂“1+6”的“1”即交通運(yùn)輸業(yè)，“6”即現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的6個(gè)行業(yè)，包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)和鑒證咨詢服務(wù)。自2013年8月1日起，適當(dāng)擴(kuò)大部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍，除原來(lái)的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)和鑒證咨詢服務(wù)外，又將廣播影視作品的制作、播映、發(fā)行等納入試點(diǎn)。
從上海、北京、江蘇和安徽試點(diǎn)運(yùn)行的效果看，“營(yíng)改增”有力地帶動(dòng)了第三產(chǎn)業(yè)特別是服務(wù)業(yè)的發(fā)展，推動(dòng)了中小企業(yè)特別是小微企業(yè)發(fā)展。因此，對(duì)于很多納入試點(diǎn)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增帶給他們最直接的感受和好處，就是減稅。來(lái)自財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的數(shù)據(jù)顯示，從12省市的納稅申報(bào)情況看，目前共有102.8萬(wàn)戶試點(diǎn)納稅人，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為增值稅。2012年，試點(diǎn)地區(qū)共為企業(yè)直接減稅426.3億元，整體減稅面超過(guò)90%。其中，以中小企業(yè)為主體的小規(guī)模納稅人減稅力度更大，平均減稅幅度達(dá)到40%。據(jù)測(cè)算，全部試點(diǎn)地區(qū)2013年企業(yè)將減輕稅收負(fù)擔(dān)約1200億元。
實(shí)踐證明，“營(yíng)改增”效果是較好的，試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)下降，部分因轉(zhuǎn)制導(dǎo)致實(shí)際稅負(fù)上升的企業(yè)和行業(yè)通過(guò)過(guò)渡性退稅辦法得到了很好的處理。試點(diǎn)除了有利于給企業(yè)減負(fù)、消除雙軌制弊端外，在促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)方面也取得了明顯成效，對(duì)試點(diǎn)地區(qū)的財(cái)政收入也未產(chǎn)生太大影響。
二、金融業(yè)“營(yíng)改增”難點(diǎn)分析
面對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”試點(diǎn)，作為典型的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的金融業(yè)“營(yíng)改增”工作成為關(guān)注的新熱點(diǎn)�？紤]到金融業(yè)“營(yíng)改增”的復(fù)雜性，在實(shí)施中遇到的困難會(huì)較大。
1.實(shí)際稅負(fù)可能加重
2013年5月24日，由財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》中明確指出：提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)(有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)除外)，稅率為6%。作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)之一的金融業(yè)，有可能適用6%的稅率，比現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅率5%高1個(gè)百分點(diǎn)，即使以不含增值稅的價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)，金融業(yè)納增值稅仍比納營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)重，這與試點(diǎn)方案中減輕稅收負(fù)擔(dān)的目標(biāo)不符。
2.稅收成本可能增大
一是“營(yíng)改增”后不論采用何種具體方式開(kāi)增值稅稅票，金融業(yè)都應(yīng)該而且必須建立增值稅開(kāi)票系統(tǒng)與現(xiàn)有各業(yè)務(wù)系統(tǒng)的有效銜接，硬件和軟件將會(huì)是一個(gè)很大的支出，從而增加營(yíng)業(yè)成本。二是金融業(yè)現(xiàn)有稅務(wù)方面的人才匱乏，更重視的是業(yè)務(wù)及信貸能手，今后“營(yíng)改增”實(shí)施過(guò)程中肯定需要稅務(wù)方面的專職人員，人員的崗前培訓(xùn)和新增崗位人工成本也是較大的支出。三是其他電子設(shè)備、辦公設(shè)備及其固定資產(chǎn)采購(gòu)項(xiàng)目，在日常業(yè)務(wù)中所占比重較低從而抵扣稅額有限，實(shí)際可抵扣稅金遠(yuǎn)遠(yuǎn)少于銀行業(yè)機(jī)構(gòu)繳納的增值稅銷項(xiàng)稅額。
3.證券行業(yè)的沖擊力過(guò)大
盡管現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制下證券行業(yè)稅負(fù)低于銀行、保險(xiǎn)行業(yè)的狀況并不合理，但若推行“營(yíng)改增”對(duì)證券行業(yè)的沖擊力過(guò)大，這與我國(guó)著力發(fā)展直接融資的政策導(dǎo)向相悖，也不利于改變近些年來(lái)股市持續(xù)低迷的狀況。因而，學(xué)界有關(guān)人士曾建議降低增值稅擴(kuò)圍后的適用稅率，以此減輕“營(yíng)改增” 對(duì)證券行業(yè)的沖擊。若“營(yíng)改增”后銀行、保險(xiǎn)業(yè)的稅負(fù)大幅度下降，雖然有助于解決其現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅制下稅負(fù)過(guò)重的問(wèn)題，但又會(huì)帶來(lái)地方財(cái)政大幅度減收，由此形成改革的阻力。
4.可供參考的成功經(jīng)驗(yàn)少
從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，各國(guó)對(duì)金融業(yè)征稅模式不一，有的免稅，有的征收營(yíng)業(yè)稅，有的對(duì)部分業(yè)務(wù)進(jìn)行增值稅課稅，即便歐盟國(guó)家現(xiàn)行基本免稅增值稅模式，歐盟各國(guó)目前也沒(méi)有統(tǒng)一的做法。中國(guó)的營(yíng)業(yè)稅制度最初參考的是法國(guó)，但目前法國(guó)對(duì)金融保險(xiǎn)業(yè)采取的是暫免征稅的政策。而在金融業(yè)最發(fā)達(dá)的美國(guó)，也沒(méi)有對(duì)金融機(jī)構(gòu)征收營(yíng)業(yè)稅，而是以高額的所得稅代替;作為自由港的香港，更沒(méi)有對(duì)金融機(jī)構(gòu)征稅。事實(shí)上，在發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體中，尚沒(méi)有國(guó)家對(duì)利息收入征收增值稅。而根據(jù)“營(yíng)改增”時(shí)間表，中國(guó)可能會(huì)成為世界主要經(jīng)濟(jì)體中第一個(gè)對(duì)金融業(yè)開(kāi)征增值稅的國(guó)家。
三、對(duì)金融業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”的幾點(diǎn)建議
“規(guī)范稅制，合理負(fù)擔(dān)”是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局確立的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的一項(xiàng)基本原則，即在保證增值稅規(guī)范運(yùn)行的前提下，根據(jù)財(cái)政承受能力和不同行業(yè)的發(fā)展特點(diǎn)，合理設(shè)置稅制要素，保持改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降，基本消除重復(fù)征稅。
1.課稅模式的選擇
選擇適當(dāng)?shù)恼n稅模式，對(duì)于金融業(yè)“營(yíng)改增”十分重要。 據(jù)有關(guān)資料介紹，國(guó)外典型的金融業(yè)增值稅模式主要有三種：一是歐盟國(guó)家采取的基本免稅模式，即對(duì)包括手續(xù)費(fèi)、傭金收入等中間業(yè)務(wù)收入在內(nèi)顯性收費(fèi)金融業(yè)務(wù)收入征稅，包括百姓關(guān)注的利息等隱性收費(fèi)金融業(yè)務(wù)收入免稅。應(yīng)稅項(xiàng)目允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，而免稅項(xiàng)目不能獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。二是新西蘭國(guó)實(shí)行的零稅率模式，即對(duì)免稅項(xiàng)目也允許進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。三是新加坡和澳大利亞兩國(guó)實(shí)行的部分抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的免稅模式，即對(duì)免稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額給予一定比例的抵扣。
歐盟國(guó)家現(xiàn)行基本免稅增值稅模式是我國(guó)金融業(yè)“營(yíng)改增”較為理想的課稅模式選擇。這一模式，不僅有利于克服目前我國(guó)對(duì)金融業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅存在的問(wèn)題，又能避免稅收大幅度減收和征納成本過(guò)高的問(wèn)題。有學(xué)者通過(guò)選取國(guó)內(nèi)14家上市銀行、7家典型的上市證券公司、3家上市保險(xiǎn)公司作為樣本，測(cè)算采取基本免稅模式下，由現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)不同類型金融業(yè)稅負(fù)的影響。其結(jié)果表明，在基本免稅模式下，由于銀行業(yè)的收入以利息收入為主，因而實(shí)行對(duì)利息收入免稅的增值稅，必然使得其稅負(fù)大為降低，較之于征收營(yíng)業(yè)稅下降71.81%;對(duì)于保險(xiǎn)業(yè)來(lái)說(shuō)，其主要收入來(lái)源于保費(fèi)也能免稅，稅負(fù)當(dāng)然也會(huì)明顯下降，較之于征收營(yíng)業(yè)稅下降72.6%;但對(duì)于證券業(yè)來(lái)說(shuō)，由于主要收入來(lái)源于手續(xù)費(fèi)和傭金，是不能免稅的，實(shí)行增值稅后其稅負(fù)就會(huì)明顯加重，較之于征收營(yíng)業(yè)稅上升132.12%。
2.征收率的確定
對(duì)于金融保險(xiǎn)業(yè)，“營(yíng)改增”相關(guān)文件中對(duì)其規(guī)定按照簡(jiǎn)易計(jì)稅法進(jìn)行計(jì)征。而簡(jiǎn)易計(jì)稅法的金融服務(wù)業(yè)本身不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這樣一來(lái)，對(duì)金融業(yè)來(lái)說(shuō)，實(shí)質(zhì)上改革后實(shí)行的增值稅和原來(lái)營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅方法沒(méi)有太大差別。為了簡(jiǎn)易操作，參照金融行業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)狀況(金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率為5%)，應(yīng)將金融業(yè)增值稅征收率仍確定在5%為宜。表面看，金融業(yè)稅負(fù)下降不大(營(yíng)業(yè)稅是對(duì)營(yíng)業(yè)收入全額計(jì)稅，增值稅是對(duì)增值額計(jì)稅)，但由于金融業(yè)實(shí)行增值稅后金融企業(yè)可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票供其下游企業(yè)抵扣稅收，而實(shí)行營(yíng)業(yè)稅無(wú)此項(xiàng)優(yōu)惠，所以，金融業(yè)“營(yíng)改增”可以大大增加金融服務(wù)的需求量。
3.計(jì)稅方法的選擇
對(duì)銀行、保險(xiǎn)業(yè)選擇增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，可避免在基本免稅模式下運(yùn)行、采取增值稅一般計(jì)稅方法進(jìn)行征稅在抵扣操作中的種種困難，只要確定適當(dāng)?shù)脑鲋刀愓魇章剩涂梢云胶飧母锴昂蟮亩愗?fù)水平，不會(huì)對(duì)地方財(cái)政收入形成很大的沖擊;至于對(duì)證券行業(yè)的“營(yíng)改增”將選擇何種計(jì)稅方式，若讓其在基本免稅模式下運(yùn)行，采取增值稅一般計(jì)稅方法進(jìn)行征稅，那么其適用稅率不宜采用標(biāo)準(zhǔn)稅率，而應(yīng)在新設(shè)的低檔稅率中選擇適用稅率，這樣對(duì)證券業(yè)就不會(huì)形成很大的沖擊。相對(duì)于以前的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅方法，按照簡(jiǎn)易計(jì)稅法的金融服務(wù)業(yè)今后不同之處僅在于可以為其他企業(yè)開(kāi)出能夠抵扣的增值稅專用發(fā)票，但本身仍不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
4.降低稅收成本
加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算，降低銀行稅收成本，減輕稅負(fù)。在“營(yíng)改增”過(guò)程中，既要考慮銀行的實(shí)際情況，又要考慮對(duì)行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生的影響。不斷完善各業(yè)務(wù)系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)增值稅開(kāi)票系統(tǒng)與銀行業(yè)務(wù)系統(tǒng)的有效銜接，解決在銜接過(guò)程中出現(xiàn)的硬件、軟件等問(wèn)題，同時(shí)制訂相應(yīng)的增值稅開(kāi)票流程，規(guī)范工作人員業(yè)務(wù)行為，防范風(fēng)險(xiǎn)。
5.分階段穩(wěn)步推進(jìn)
從短期看，金融業(yè)“營(yíng)改增”會(huì)減少一定的稅收收入，但從長(zhǎng)期看會(huì)促進(jìn)金融業(yè)稅收穩(wěn)定增長(zhǎng)。金融服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”后，短期內(nèi)并不能體現(xiàn)出降稅效應(yīng)，但長(zhǎng)期對(duì)整個(gè)金融業(yè)的發(fā)展將會(huì)起到重要的推動(dòng)作用。為了防止短期內(nèi)金融業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)稅收造成的沖擊，要充分預(yù)估這種影響和壓力，要考慮短期內(nèi)政府財(cái)力的可承受程度。明確金融業(yè)務(wù)類別劃分標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)各種業(yè)務(wù)納入稅改時(shí)限區(qū)別對(duì)待，分階段穩(wěn)步推進(jìn)稅改。
